稅收論文由“國五條”談我國當前的稅收授權立法
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摘要:繼2013年2月20日的國務院常務會議出臺了五項加強房地產市場調控的政策措施之后，地方版的“國五條”細則也紛紛在3月底公布。從法律條文來看，“國五條”對轉讓不動產所得扣除原值、合理費用后的凈收入征收20%個人所得稅，早在《個人所得稅法》中已經明文規(guī)定，并非新政策。新“國五條”的公布主要是加大執(zhí)行力度，這是執(zhí)法層面的問題而不是立法層面的問題。然而即便業(yè)內人士認為不算“新政”，“國五條”也引起了輿論對于稅收授權立法的關注豍。以此為切入點，本文通過對我國稅收授權立法歷史沿革的梳理，分析了當前稅收授權立法存在的問題，提出改革完善當前稅收授權立法制度，構建以稅收法律為主、稅收行政法規(guī)為輔的稅法體系，乃是當務之急。
關鍵詞:授權立法,稅收法定,監(jiān)督機制,公民參與
目前，由國務院及其相關部委根據(jù)授權制定的稅收條例、規(guī)章構成了我國稅收法律體系的主要組成部分，我國稅收立法實際上形成了以行政機關為主導的立法模式。誠然，行政機關的立法具有因時因事制宜的優(yōu)點，然而其同時作為征稅人和立法者，在立法上必然會強化政府的權限。行政主導的稅收立法因缺乏公民參與、法定程序和權力機關的有效制約，極易造成部門和地方利益肆意擴張、侵蝕公民權益的后果。
一、稅收授權立法和我國稅收授權立法的歷史及現(xiàn)狀
（一）稅收授權立法概述
依據(jù)稅收法定主義原則，稅收立法的職能應當專屬于國家立法機關，但隨著社會、經濟的高速發(fā)展，稅法專業(yè)化、復雜程度日益增強，因此各國在堅持議會稅收立法為主導的同時也將一定的稅收立法權授予行政機關。稅收授權立法的出現(xiàn)彌補了議會立法的缺陷，使稅法更具操作性和適用性。
我國《立法法》第8條規(guī)定：稅收的基本制度屬于只能制定法律的范疇。第9條規(guī)定：本法第8條規(guī)定的事項尚未制定法律的，全國人民代表大會及其常務委員會有權授權國務院對其中的部分事項先制定行政法規(guī)。同時第10條規(guī)定：授權決定應當明確授權的目的、范圍。被授權機關應當嚴格按照授權目的和范圍行使該項權力且不得將該項權力轉授給其他機關。因此，從《立法法》的規(guī)定來看，我國也已經從形式上建立了授權立法制度，并對其做出了一定的要求。
（二）我國稅收授權立法的歷史和現(xiàn)狀
全國人大及其常委會與1984年、1985年兩次通過專門授權將稅收立法權授予國務院，分別是《關于授權國務院改革工商稅制發(fā)布有關稅收條例草案試行的決定》（已廢止）和《關于授權國務院在經濟體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規(guī)定或者條例的決定》，國務院據(jù)此制定了大量的行政法規(guī)，形成了以行政機關為主導的稅收立法模式。
但上述兩則授權文件屬于空白授權。首先，其授權的范圍過于寬泛。尤其是1985年的授權使國務院壟斷了國家在經濟方面的立法權，國務院可以“任意地制造法律”；其次，授權沒有期限的限制；最后，這也與《立法法》第10條確立的授權明確性原則相違背，據(jù)此有學者認為《立法法》實際上已經廢止了1985年的授權，甚至引發(fā)了學界稅收立法權收歸人大的呼吁。
二、當前稅收授權立法存在的主要問題
（一）違背稅收法定原則，侵蝕納稅人權利
稅收法定原則是民主和法治等憲法原則在稅法上的體現(xiàn)。它是指征納雙方的權利義務必須由法律加以明確規(guī)范，稅法的各類構成要素必須由法律予以明確規(guī)定，尤其強調征稅權的行使必須限定在法律規(guī)定的范圍內，政府只能嚴格依法征稅而不能任意擴張其征稅權，以此來限制行政機關的公權力，保障納稅人的合法權益。
一方面目前我國是行政主導的稅收立法，國務院因稅收授權立法取得幾乎所有稅種的立法權，由于對授權的范圍、期限等因素缺乏明確規(guī)定，實踐中空白授權、越權立法、轉授權等現(xiàn)象普遍存在。立法機關不僅稅收立法數(shù)量少，而且對行政機關的授權立法也起不到監(jiān)督制約作用，這些都背離了稅收法定原則；另一方面行政機關是稅法的制定者，也是稅法的執(zhí)行者，雙重身份使其極有可能不合理的濫用其征稅權侵犯納稅人合法權益。
�。ǘ┒愂樟⒎ㄖ黧w多元化，影響稅法的權威性和穩(wěn)定性
首先，稅收授權立法往往具有“過渡性”的特征，大多以“暫行”的方式出現(xiàn)，相對法律其層級也較低，缺少按嚴格法律程序立法帶來的穩(wěn)定性和以議會等國家立法機關為主體制定法律文件所形成的權威性豎；其次，國務院制定的稅收條例往往再授權由財政部或者稅務總局制定規(guī)章加以具體化，地方還可根據(jù)財政部的授權制定和頒布補充規(guī)定豏。人大和行政機關共享稅收立法，而行政機關還往往將權力轉授，稅收立法主體多元，法出多門，影響著法制統(tǒng)一和稅法的權威和穩(wěn)定；最后，人大、國務院及其部門、地方政府層層立法，出于各部門、各地區(qū)不同的利益考慮，其制定的規(guī)范極易發(fā)生矛盾和沖突，這些都極大地影響了稅法的穩(wěn)定性和權威性。
�。ㄈ┝⒎ǔ绦蚍忾]，透明性與公開性不足，缺乏有效的監(jiān)督
一方面，我國稅收授權立法制定程序處于封閉狀態(tài)，公開性和透明度上存在缺陷，封閉、壟斷的立法模式使公眾很難有參與和表達意見的機會，稅收授權立法缺乏必要的民意基礎；另一方面，我國對授權立法的監(jiān)督主要是通過備案來實現(xiàn)的�！读⒎ǚā�89條規(guī)定：“根據(jù)授權制定的法規(guī)應當報授權決定規(guī)定的機關備案”，但對備案程序和審查方式、標準以及審查結果未作具體規(guī)定，因此缺乏可操作性。行政機關制定稅收法規(guī)后可以長時間不向人大常委會備案，某些違反憲法、法律的行政立法便可長時間逃避監(jiān)督和控制，備案監(jiān)督在實踐中基本流于形式。
三、對我國稅收授權立法的改革和完善
（一）堅持稅收法定原則，構建以稅收法律為主、稅收行政法規(guī)為輔的稅法體系
授權立法在現(xiàn)代國家己成為必要，使我們不能“從稅收法律主義產生之初的特定的歷史環(huán)境出發(fā)對其作嚴格的理解，其含義應隨著歷史的發(fā)展而有所變化”。但稅收法定主義的精神不能變，必須堅持稅收法律為主，稅收法規(guī)為輔，授權立法在稅法體系中只能處于輔助地位。
首先，堅持稅收法定原則，就必須在憲法上規(guī)定“議會保留事項”，明確規(guī)定稅收立法權為全國人大及其常委會所有，同時區(qū)分議會保留與授權立法的稅收事項，明確哪些屬于絕對保留事項，如稅收要素和稅收程序方面的立法權必須由全國人大及其常委會保留，不得由行政機關以行政法規(guī)、規(guī)章等行政立法來規(guī)范豑；其次，對必要的稅收授權立法采取謹慎的態(tài)度，盡可能地減少授權立法的數(shù)量和范圍；最后，我國現(xiàn)行稅法大多是通過授權立法形成的暫行條例，其中一些已經比較成熟和完善，可以由全國人大及其常委會制定的法律予以取代，不能再任其暫行或試行無期限。
總之，針對當前“以稅收行政法規(guī)為主、稅收法律為輔”的稅收體系，我國必須加強全國人大及其常委會的稅收立法權，實現(xiàn)稅收立法由行政主導向立法主導的轉變。
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稅收立法權為議會保留事項的主張并不完全排斥對非重要性的課稅要件進行謹慎的授權，但要堅持授權的明確性，同時禁止轉授權豒。
首先，全國人大及其常委會必須就授權的期限和范圍加以嚴格限定，實行具體、個別的授權而非概括性的授權�！读⒎ǚā返�10條規(guī)定授權決定應當明確授權的目的、范圍；其次，禁止轉授權，因為原本全國人大常委會可以通過備案的方式對稅收授權立法進行監(jiān)督，而稅收立法權轉授后，涉及稅收立法權實質內容的行政規(guī)章和部門規(guī)章便逃離了全國人大常委會的監(jiān)督視野，其越權濫權現(xiàn)象出現(xiàn)的可能性大大提高豓，所以應禁止國務院進行轉授權；最后，授權之后仍須跟進立法步伐，待時機成熟時將授權立法上升為法律，防止稅收行政法規(guī)長期放任實行架空立法機關的稅收立法權。
（三）強化稅收授權立法的監(jiān)督機制
1.建立完備的備案審查制度。首先，必須明確專門的備案審查機構，如全國人大常委會法工委；其次，要規(guī)定具體的備案程序、方式、期限等內容，使備案具有可操作性；最后，單純的備案是無用的，重要的是備案后的審查，“授權機關有權撤銷被授權機關制定的超越授權范圍或者違背授權目的的法規(guī)，必要時可以撤銷授權。”對經備案審查后不具有合法性與合理性的稅收行政立法應及時予以修正或者撤銷。完善后的備案制度可以保證稅收授權立法始終在授權方的監(jiān)督控制之下。
2.建立報批制度。對于比較重要的稅收授權立法應當建立授權機關的批準制度，將授權機關的批準作為重要的稅收授權立法的生效要件。備案制度是事后的一種監(jiān)督制度，而報批制度則是事前的一種監(jiān)督制度。通過備案制度和報批制度，可實現(xiàn)人大對稅收授權立法的有效監(jiān)督。
�。ㄋ模┨岣叨愂樟⒎ǖ墓_性與透明度，擴大公民有序參與
1.注重立法公開。“只要不是法律規(guī)定應予保密的，均應向社會公開，公民掌握相關的信息不僅有利于保護自己的合法權益，而且有利于監(jiān)督和制約行政機關濫用權力”。稅收授權立法是行政主導立法，本身就缺乏民主性，但又關系大部分公民的切身利益，因此公開是必須的，這也是保障公民參與權和監(jiān)督權的基礎。
2.擴大公民參與。對重大或關系納稅人切身利益的授權立法，有必要采取聽證會和向社會公布草案等方式廣泛的聽取利益相關者的意見，只有這樣才能真正有效地調動稅收授權立法過程中的民主因素，提高稅收授權立法的民主性和合法性。同時稅法具有很強的專業(yè)性和技術性，因此要建立專家咨詢制度，吸納專家參與立法，保證立法的科學性和專業(yè)性。
四、結語
綜上所述，不斷的改革與完善當前我國的稅收授權立法制度，改變行政主導的稅收立法模式，力求構建以稅收法律為主、稅收行政法規(guī)為輔的稅法體系，只有這樣才能防止行政機關的專橫與態(tài)意，保護納稅人的合法權益，實現(xiàn)真正意義上的稅收法定主義；只有這樣公權機關與納稅人之間才能進行充分、公正的博弈，每一張稅單才能承載起更廣泛的民意。
