2008年6月，財政部、證監(jiān)會等五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，2010年發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，2012年財政部和國資委要求各中央企業(yè)要全面啟動內(nèi)部控制建設與實施工作，力爭用兩年時間，按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和配套指引的要求，建立規(guī)范、完善的內(nèi)控體系。

　　【摘要】財政部要求要求中央企業(yè)要按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和配套指引的要求，建立規(guī)范、完善的內(nèi)部控制體系。在此背景下，H公司在2013年啟動了內(nèi)部控制建設與實施工作。本文在總結(jié)了H公司內(nèi)控建設過程中的經(jīng)驗與不足的基礎上，對如何進一步完善內(nèi)控的組織、標準提出了見解。通過對這些共性的問題的分析與總結(jié)，使得其他企業(yè)能夠在內(nèi)控實施過程中有所借鑒，從而取得積極成效。

　　【關鍵詞】內(nèi)部控制,標準,審計委員會

　　一、背景介紹

　　H公司隸屬于某國有大型中央企業(yè)，公司旗下?lián)碛?個子公司，其中包括一家上市公司。2011年，H公司成為集團公司全面風險管理推進試點單位。2013年被列入集團公司內(nèi)部控制試點單位，H公司聘請**機構(gòu)幫助企業(yè)進一步完善公司內(nèi)部控制體系的建設，并接受集團公司的檢查與驗收。筆者作為**機構(gòu)項目組的成員之一，對項目建設過程中的問題進行了總結(jié)，希望通過對存在的共性的問題的分析，為其他企業(yè)開展內(nèi)控建設提供借鑒。

　　對于此次的內(nèi)控建設任務，H公司成立了由財務部牽頭、審計部配合、**專家、會計骨干人員組成的內(nèi)控小組。小組的工作思路主要是對照《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》和集團公司發(fā)布的《關于開展企業(yè)內(nèi)部控制體系建設的工作指導意見》，結(jié)合公司具體情況，理清公司的業(yè)務流程、控制環(huán)節(jié)的關鍵點以及制度要求。通過對公司的現(xiàn)狀調(diào)查，對照規(guī)范要求找出H公司內(nèi)控存在的缺陷，并提出進一步的改進措施。實施過程中主要采用了問卷調(diào)查、查閱資料、詢問訪談、觀察和穿行測試等方法。

　　二、內(nèi)控建設工作的組織問題與改進建議

　　由于此次工作主要由財務部作為牽頭部門，因此財務系統(tǒng)人員對內(nèi)控的重要性、以及工作的目標、性質(zhì)認識的比較清楚。在正式開展工作之前財務系統(tǒng)人員經(jīng)過了多次集中培訓、通過集體討論與自學等多種方式對內(nèi)控有了一個初步的理解，為進一步的貫徹落實奠定了基礎。然而，由于受時間等因素的制約，內(nèi)控小組沒有及時開展全員的培訓，為今后工作的開展帶來了隱患。例如在工作中，去企業(yè)的一些部門進行訪談，部門領導由于起初不了解此次工作的性質(zhì)，表現(xiàn)出不歡迎的態(tài)度；在詢問其他部門員工的過程中，盡管企業(yè)財務部人員已經(jīng)告知其他員工此次工作的目的，仍然存在一些員工在描述工作流程的過程中心存疑慮的現(xiàn)象。在發(fā)現(xiàn)這些問題后，工作小組及時進行了改進，將此次工作的性質(zhì)、目標等及時通過企業(yè)的信息系統(tǒng)進行通知溝通，并耐心地向被訪談的員工解釋以便消除他們的疑慮，也盡可能地使工作小組能夠發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理中存在的問題。

　　對于此次工作的組織，筆者認為有兩個方面的問題需要明確和改進。

　　首先就是內(nèi)控工作的組織機構(gòu)問題。從管理層面來看，內(nèi)控工作應該由企業(yè)的審計委員會負責，此次內(nèi)控小組的工作，應該由審計委員會來負責牽頭組織。審計委員會應該負責聘請**機構(gòu)、對內(nèi)控建設工作的階段性成果進行審核，以及對擬采取的改進措施的審核、負責向董事會匯報等等；審計委員會下屬的審計部作為執(zhí)行層，負責內(nèi)控日常的監(jiān)督以及內(nèi)控工作的組織。H公司對于此次內(nèi)控建設到底是由審計部牽頭還是財務部牽頭也不是十分明確，它們的做法主要是沿襲集團公司的做法，在工作過程中也出現(xiàn)了反復的情況，在工作一開始時定的是由財務部負責，當此次內(nèi)控建設工作大概開展了兩個月之后，從集團公司層面逐漸明確應該由審計部負責，但是因為財務部已經(jīng)著手做了一段時間，因此不便變更，就一直是由財務部負責。最終由財務部將工作成果向公司董事會匯報，然而這種自下而上的組織方式和由審計委員會負責自上而下的方式相比，內(nèi)控建設的效果打了一些折扣。從這個過程中，其實也反映出企業(yè)對內(nèi)控的認識問題，內(nèi)控建設應該由誰主導從理論上來講應該是非常明確的問題，然而對實務工作者來說內(nèi)控仍然是一個新事物，還需要一個從逐漸熟悉到靈活應用的過程，財政部在內(nèi)控推行的過程中也應該更加注重其實際操作性，加強對企業(yè)的指導。

　　其次關于內(nèi)控建設在宣傳貫徹階段的工作應該如何組織的問題。在宣傳貫徹階段，首先應該由審計委員會組織召開會議，董事會成員，全體中層領導干部參加，通過這種形式獲得其他職能部門領導對內(nèi)控的理解與支持。中層由企業(yè)的審計部作為組織實施部門，在各個部門、車間等基層單位設置內(nèi)控聯(lián)絡人員。由內(nèi)控小組對內(nèi)控聯(lián)絡人員展開培訓，并請他們將內(nèi)控的基本知識、要點在部門內(nèi)進行宣傳，通過這種分層次的全員動員的過程，逐漸使大家對內(nèi)控有一個清晰的認識，避免出現(xiàn)那種認為內(nèi)控僅僅是財務部、審計部門的事，與其他部門無關這種認識。

　　三、對內(nèi)控建設中的標準問題的分析

　　企業(yè)的內(nèi)控應該如何建設和完善，如何查找風險和控制的關鍵點，相應的內(nèi)控標準是什么？此次H公司內(nèi)控小組的參照標準主要有兩個：一是五部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》，另外是H公司所屬集團公司發(fā)布的《×集團公司內(nèi)部控制應用指引》，集團公司內(nèi)控指引從內(nèi)容上看總體也是依據(jù)五部委的內(nèi)控指引進行編寫的，同時結(jié)合集團公司業(yè)務的特點，在細節(jié)的地方有所補充，這樣也更符合企業(yè)的實際情況。在內(nèi)容上，集團公司的內(nèi)控指引比五部委發(fā)布的內(nèi)控制指引多了四項內(nèi)容，包括稅務管理、持有型物業(yè)、金融業(yè)務、股東權(quán)益內(nèi)控指引。從實踐情況來看，稅務管理、持有型物業(yè)等這些活動對企業(yè)來說其實還比較重要，所以集團公司的內(nèi)控指引也更全面一些。另外，無論是五部委發(fā)布的指引，還是集團公司的內(nèi)控指引均缺少生產(chǎn)與成本控制流程，在存貨內(nèi)控中這一塊內(nèi)容也沒有進行相應的規(guī)范。對工業(yè)企業(yè)來說生產(chǎn)與成本控制是比較重要的內(nèi)容，因此這也帶來進一步的問題，如果企業(yè)的某項控制活動，在企業(yè)內(nèi)部控制指引中沒有明確的規(guī)定怎么辦，是不是企業(yè)有沒有針對這塊業(yè)務的內(nèi)控都可以，或者企業(yè)想建立相關業(yè)務的內(nèi)控，但是缺乏經(jīng)驗，又沒有現(xiàn)成的參考依據(jù)怎么辦？筆者認為財政部可以借鑒電腦程序“打補丁”的做法，結(jié)合國內(nèi)企業(yè)的實際情況，總結(jié)做的較好的企業(yè)的做法，將出現(xiàn)的新的業(yè)務的內(nèi)控應用指引發(fā)布在其網(wǎng)站上，供其他企業(yè)參考。企業(yè)的經(jīng)營目標是價值最大化，而內(nèi)部控制的建設與實施給人更多的感覺是制衡與監(jiān)控，難以立竿見影地看到內(nèi)控給企業(yè)帶來的效益。因此，筆者認為企業(yè)的內(nèi)控建設應該是一個由簡到繁，由突出重點到全面覆蓋的一個逐步推進的過程。內(nèi)控引用指引的內(nèi)容涵蓋了管理控制和與財務報告有關的控制兩個方面。內(nèi)控建設一開始，如果想面面俱到，實現(xiàn)全方位的覆蓋，一方面實施成本比較大，另一方面實施面鋪開太大太細致，反而不能突出重點需要解決的問題，難以短時間內(nèi)看到效果，很可能使企業(yè)失去逐步完善內(nèi)控體系的動力。因此筆者認為一開始企業(yè)的內(nèi)控建設應重點關注與財務報告有關的內(nèi)控，并特別關注與資金有關的控制活動，在此基礎上逐步推進內(nèi)控的各項建設。

　　四、H公司內(nèi)控制度建設情況分析

　　內(nèi)控小組在工作過程中，深入各職能部門、車間了解各單位內(nèi)控情況，并結(jié)合集團公司的要求，將內(nèi)控體系建設的重點放在與財務報告有關的內(nèi)控，并適當進行延伸。從制度和執(zhí)行兩個層面進行分析。在制度層面，內(nèi)控小組主要關注兩個方面的問題：一是查找H公司各部門有沒有相關的內(nèi)控制度，如果沒有制度，結(jié)合企業(yè)實際建立相應的制度；二是查閱企業(yè)已有的制度，分析現(xiàn)有制度有沒有達到內(nèi)控規(guī)范的要求，如果在內(nèi)控某一流程上有缺失，列出缺失的關鍵點及其風險，在此基礎上對現(xiàn)有制度進行補充和完善；在執(zhí)行層面主要是關注企業(yè)內(nèi)控制度是否有效的運行，各部門具體執(zhí)行工作時的流程與制度是不是相符合。

　　從H公司的制度體系來看，企業(yè)已經(jīng)初步建立了由財務管理、會計核算、財務稽核、價格管理、綜合管理五部分構(gòu)成的制度體系。通過詳細地梳理，發(fā)現(xiàn)首先存在一些制度缺失的現(xiàn)象，例如企業(yè)有全面預算管理制度，但是與全面預算管理相配套的《全面預算管理考核辦法》、《全面預算管理實施細則》缺失；其次現(xiàn)有的一些制度分布比較零散，需要根據(jù)內(nèi)控建設的要求進行修訂和整合，避免只見樹木，不見森林的情況，通過整合使管理流程更加清晰，增進各部門之間的了解和協(xié)調(diào)，同時通過將所有的制度匯編成冊的形式方便查閱。例如現(xiàn)在對于存貨的管理制度，存貨核算的內(nèi)容由財務部出臺相應的制度，倉儲管理內(nèi)容由物資供應部制定，各項制度之間是割裂的，缺乏銜接，有時候又存在重復規(guī)定的問題，不能清楚、完整地反映存貨管理的流程，因此內(nèi)控小組對有一些制度進行了整合；此外，一些制度規(guī)范內(nèi)容的需要進一步的細化，加強可操作性，這樣使得新接手此項工作的人員以及分公司、子公司的人員根據(jù)制度的規(guī)定就知道如何去處理相關業(yè)務。制度的形式也從單一化走向了多元化的形式。以前的制度全是文字敘述，現(xiàn)在以文字敘述為主，以流程圖為輔，使業(yè)務流程、規(guī)范要求更加清晰。對具體涉及到某個部門、業(yè)務的操作流程規(guī)范，配以工具手冊的形式，便于員工隨身攜帶，這樣對業(yè)務不熟悉的時候，可以隨時查閱，按照制度來執(zhí)行。

　　五、從內(nèi)控五要素方面對H公司情況的分析

　　下面就結(jié)合內(nèi)控五要素，對H公司內(nèi)控建設情況進行具體分析。

　�。ㄒ唬﹥�(nèi)部環(huán)境方面

　　從組織架構(gòu)來看，H公司機構(gòu)設置齊全，董事會、監(jiān)事會以及各專業(yè)委員會等均有設置。各個職能部門機構(gòu)設置、崗位職責比較清晰。由于是國有企業(yè)，人力資源管理相對較為規(guī)范，符合國家的法律政策規(guī)定。近幾年來，企業(yè)比較重視企業(yè)文化建設，圍繞企業(yè)文化建設的內(nèi)容開展了許多活動，并推行了質(zhì)量認證、銷售認證、六西格瑪管理等活動，使企業(yè)的管理更趨于規(guī)范化。存在的主要問題是各專業(yè)委員會缺乏細化的工作制度。尤其是對內(nèi)控建設執(zhí)行承擔著重要責任的審計委員會，并沒有真正發(fā)揮其職能，相應的內(nèi)審部門的職能也大大削弱了。業(yè)務流程基層員工掌握的程度不一，有的員工對業(yè)務流程非常清楚，也能按照制度規(guī)定去執(zhí)行，有些員工對流程并沒有一個清晰地一個概念，操作中有時可能會存在執(zhí)行不到位的情況。

　�。ǘ�）風險評估方面

　　2011年由審計部主導，H公司聘請外部**機構(gòu)進行過一次風險評估與認定工作，制定了風險管理應對方案、風險管理制度和手冊，初步建立起了企業(yè)的風險管理框架體系。和此次內(nèi)部控制建設不同的是，上次的風險評估工作對風險的識別主要以部門為基礎進行識別，業(yè)務流程維度沒有完整的進行考慮�？紤]到與此次企業(yè)的內(nèi)部控制建設有許多工作的內(nèi)容、性質(zhì)、目標有重合的地方，所以，出于成本效益原則的考慮，筆者認為對大多數(shù)企業(yè)來說沒有必要將風險評估和內(nèi)控建設分開來做，兩項工作可以整合在一起。

　　另外，對于風險的識別，從內(nèi)控指引的內(nèi)容來看，和控制活動有關的風險識別，主要是從企業(yè)內(nèi)部的角度去識別風險，例如對于存貨的風險識別關注存貨驗收程序不規(guī)范，導致數(shù)量不足或者存貨倉儲不當，導致存貨損毀貶值等等；對于可能存在的外部風險可慮不多，例如由于天氣等原因，采購的物資無法及時運到等等，對于這一類的外部風險識別較少。這樣，可能導致企業(yè)在執(zhí)行中，忽略了外部風險的考慮而造成損失。

　�。ㄈ�）控制活動活動

　　控制活動是企業(yè)內(nèi)部控制建設的核心。由于H公司的全面預算沒有形成體系，因此對控制活動造成了多方面的影響，使得一些活動的計劃性不強，控制性不強，一些成本費用缺乏有效的約束，甚至面臨失控的風險。

　　例如日常經(jīng)營活動使用資金只有短期的資金計劃。公司采購物資付款，企業(yè)現(xiàn)在的做法是定期召開資金平衡會，在資金平衡會上，各部門提出3個月后的資金需要量，由財務部門做綜合權(quán)衡核定各部門的資金用量，根據(jù)資金用量物資部提出相應的供應商付款名單，由財務部進行支付。由于缺乏制度約束與計劃管理，可能就會導致供應商與物資部關系好，或者貨款催要比較急，就會先收到貨款，缺乏付款的標準。

　　在成本費用的控制方面，以維修費控制為例，H公司雖然設有專門的維修車間，但是維修車間較多的活是請企業(yè)外部的單位來維修，造成維修費用較大。如果企業(yè)的預算形成體系，并配以適當?shù)募�勵考核，就能實現(xiàn)對維修費較好的控制。因此，在內(nèi)控建設的同時，H公司也在同步推進全面預算管理體系，筆者以為預算管理體系的完善對內(nèi)控的實施有較好的促進作用。

　�。ㄋ模┬畔⑴c溝通

　　H公司建立起了較為完善的信息系統(tǒng)。由信息部負責相應的工作。通過內(nèi)部的OA系統(tǒng)能夠?qū)崿F(xiàn)有效的信息溝通。相應的人員能夠及時取得他們在執(zhí)行、管理和控制企業(yè)經(jīng)營過程中所需要的信息。存在的主要問題在于數(shù)據(jù)備份方面缺乏明確的制度規(guī)定，以及對信息系統(tǒng)的后評價缺失。

　�。ㄎ澹�對控制的監(jiān)督

　　根據(jù)內(nèi)控規(guī)范的要求，企業(yè)要對內(nèi)控建立與實施情況進行監(jiān)督檢查，評價內(nèi)部控制的有效性，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的缺陷，并采取相應的措施。對H公司來說，內(nèi)控體系的建設只是開始，要想內(nèi)控體系長期有效地運行，首先需要集團公司加強監(jiān)督檢查，實行內(nèi)部控制評價與審計制度；其次，要重視審計委員會和內(nèi)部審計部門的權(quán)力，真正發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督檢查的職能，從而持續(xù)地發(fā)揮作用。

　　參考文獻：

　　[1]繆艷娟.企業(yè)內(nèi)控規(guī)范實施機制的新制度經(jīng)濟學分析[J].會計研究，2010（11）.

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