隨著我國市場經(jīng)濟體制改革不斷完善，會計所處的客觀經(jīng)濟環(huán)境不確定性程度越來越高，會計信息使用者更加重視對風險信息的揭示，這樣謹慎性原則在我國會計實務(wù)運用中越來越廣泛。然而，我國對謹慎性原則的理解不夠深入，比較空泛，在具體應(yīng)用中，也存在一些不規(guī)范地方，應(yīng)加以改進。本文就在我國會計實務(wù)中對謹慎性原則存在不足作一些分析，擬加深我國企業(yè)對謹慎性原則的理解。

　　摘要：隨著我國改革開放的不斷深入，在市場經(jīng)濟條件下，由于競爭與風險不斷加劇，會計所處客觀經(jīng)濟環(huán)境不確定性程度越來越高，謹慎性原則作為一項既有理論價值又有實踐意義的重要會計原則，在會計實務(wù)領(lǐng)域中更加完善的普遍運用，就更顯重要。隨著具體會計準則的發(fā)布，正確使用謹慎性原則，防止企業(yè)高估資產(chǎn)和收益，低估負債和費用，既能為會計信息使用者提供客觀，真實，可靠的會計信息，有利于企業(yè)經(jīng)營者作出正確經(jīng)營決策，又能保護債權(quán)人及其他利益相關(guān)者的利益，提高企業(yè)市場競爭力，并最終促進國民經(jīng)濟的增長。

　　關(guān)鍵詞：謹慎性原則,信息使用者,利益相關(guān)者

　　一.文獻綜述

　�。ㄒ唬﹪�外文獻綜述：

　　謹慎性原則最早可追溯至托管人解脫其受托責任所采取的策略，不預(yù)計托管財產(chǎn)增值，在19世紀后期的英格蘭，一些審計人員在企業(yè)破產(chǎn)后常遭到投資者起訴，而大部分訴訟原因?qū)徲嬋藛T對高估資產(chǎn)和收益的財務(wù)報告簽署了無保留意見。這一點被美國會計學家謝菲而德在本世紀初注意到，從而美國會計界對謹慎性原則開始探討。國外文獻對謹慎性原則探討和研究主要集中在謹慎性原則存在的支持證據(jù)和發(fā)展動力兩方面。

　�。ǘ�）國內(nèi)文獻綜述

　　謹慎性原則在我國運用情況的回顧和現(xiàn)狀：據(jù)調(diào)查，謹慎性原則在我國始于1992年，在近十年運用中，可按其運用程度和范圍不同，分為四個階段。

　�。ㄒ唬�1992-1997年，1992年發(fā)布，1993年7月1日實施《企業(yè)會計準則》中首次明確了謹慎性原則，合理核算可能發(fā)生的損失和費用。在企業(yè)會計制度主要體現(xiàn)為三個方面：存貨計價采用后進先出法，應(yīng)收賬款計提壞賬準備，固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法。

　�。ǘ�）1998-2000年，1998年陸續(xù)頒布《投資》等一系列會計準則及《股份有限公司會計制度》中，謹慎性原則得到進一步發(fā)展。

　�。ㄈ�）2001年1月財政部頒布了《無形資產(chǎn)》、《借款費用》、《租賃》三個具體會計準則，并同時修訂《投資》、《債務(wù)重組》等五項準則；2001年2月頒布了《企業(yè)會計制度》。

　　（四）為了適應(yīng)會計改革的需要，財政部2006年2月15日，發(fā)布了新的企業(yè)會計準則體系，目前財政部規(guī)定，新準則于2007年1月1日在上市公司范圍內(nèi)實施，新準則中更加充分地運用了謹慎性原則。主要體現(xiàn)在資產(chǎn)后續(xù)計量、資產(chǎn)期末計價、收益確認和或有事項等方面。

　　二.謹慎性原則在會計應(yīng)用中的兩面性：

　�。ㄒ唬┲斏餍栽瓌t有以下幾方面優(yōu)點：（1）在會計實務(wù)中，運用謹慎性原則有利于收益和資中核算更為客觀，真實，能為會計信息使用者提供更為可靠的會計信息。謹慎性原則體現(xiàn)在很多資產(chǎn)方面。首先，自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的開發(fā)成本直接計入當期費用，而無形資產(chǎn)的攤銷期限應(yīng)選擇合同期限，經(jīng)營期限；其次，由于固定資產(chǎn)的使用存在較大的無形損耗，所以采取加速折舊法；再者，企業(yè)應(yīng)定期或至少每年年度終了對各項資產(chǎn)進行全面檢查，合理預(yù)估可能發(fā)生的損失并進行減值準備。包括：短期投資減值準備，長期投資減值準備，固定資產(chǎn)減值準備，無形資產(chǎn)減值準備，在建工程減值準備，委托貸款減值準備，壞賬準備，存貨跌價準備，最后，在物價上漲時，發(fā)出存貨計價發(fā)法選擇后進先出法，物價下跌時選擇先進先出法。（2）有利于更準確的反映企業(yè)的收入狀況，使企業(yè)的采取報表更具真實性，從而起到保護債權(quán)人和小股東的利益的作用。具體說來，在收入方面：如果勞務(wù)的開始和完成分屬于不同會計年度，應(yīng)按勞務(wù)的完成程度確認收入，如果完工程度不能可靠計量，按實際消耗成本確認收入，當發(fā)生成本高于可能收回效益，按實際能收回收益確認收入。（3）在實務(wù)中，可以使企業(yè)在近期少交稅，提高企業(yè)在市場上的競爭力，利于對其他會計原則進行相應(yīng)的修正，比如可靠性和相關(guān)性在投資及清算股利的應(yīng)用�！镀髽I(yè)會計準則—投資》規(guī)定，以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)取得的長期股權(quán)，股權(quán)投資成本以非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值確定，公允價值超過所放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額扣除未來應(yīng)交的所得稅后的金額，作為資本公積的準備項目。如果所取得的股權(quán)投資公允價值更為清楚，也可以所取得的股權(quán)投資的公允價值確定。對于股權(quán)投資差額的攤銷，有投資期限的按投資期限攤銷，沒有投資期限的按不超過10期限攤銷。在清算股利方面，采用成本法時除追加或收回投資外，長期股權(quán)投資賬面價值一般應(yīng)保持不變，被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，應(yīng)作為當期收益。

　�。ǘ�）但謹慎性原則也有不足之處。具體表現(xiàn)為：（1）確認與計量難度大。由于我國進入市場經(jīng)濟時間不長，經(jīng)濟體制改革尚未完成，資產(chǎn)信息，價格市場機制還不健全，再者債務(wù)企業(yè)和被投資企業(yè)財務(wù)狀況及持續(xù)經(jīng)營狀況很難認定，在實踐操作中沒有具體的明細標準，帶有很強的主觀性，受會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，職業(yè)洞察力和專業(yè)知識技能影響，會計信息有時很難驗證。（2）有的資產(chǎn)按歷史成本計價，有的資產(chǎn)按公允價值計價，而有的資產(chǎn)按重置成本計價，缺乏一致性，當市場高于成本時，資產(chǎn)負債表不能反映資產(chǎn)真實價值，可能誤報企業(yè)受益情況，而且影響會計信息質(zhì)量，管理者不能做出滿意決策。并且在不同企業(yè)實際運用不統(tǒng)一，只在上市公司計提減值準備，而占國民經(jīng)濟主導(dǎo)地位的非上市國有企業(yè)未明確規(guī)定。（3）現(xiàn)行稅法對稅前列支費用與會計制度口徑不一致，當計提減值準備時，還需補交所得稅，增加企業(yè)現(xiàn)金流出，實務(wù)中有的企業(yè)為了少交稅，多提提減值準備，提供虛假的財務(wù)報表報表信息，實際資產(chǎn)的價值與賬面價值不相符。并且在稅法中，謹慎性原則與配比原則，成本原則，準確性原則，權(quán)責發(fā)生制原則，可比性原則，一致性原則存在相沖突的方面，這些就限制了謹慎性原則在實務(wù)中的運用。（4）計提被濫用，因為會計準則和稅法對資產(chǎn)減值準備的具體比例沒有明確規(guī)定，而是由企業(yè)自行確定主觀性比較強，而上市公司持續(xù)經(jīng)營兩年虧損將被作ST處理，三年連續(xù)虧損將停止上市，有些上市公司有可能便會少提減值準備虛增利潤，而有些上市公司有可能為逃避債務(wù)或少交稅多提減值準備�？赡墚a(chǎn)生前期謹慎后期不謹慎，或前期不謹慎后期謹慎自相矛盾情況。（5）由于注冊會計師，證券監(jiān)督管理機構(gòu)，審計機關(guān)等企業(yè)外部監(jiān)督管理人員對企業(yè)資產(chǎn)具體狀態(tài)，使用價值知之甚少，所以對減值準備再確認缺乏權(quán)威性，真實性。三.在我國實施謹慎性原則應(yīng)注意的問題。

　　（一）合理確定各會計原則的優(yōu)先使用順序。為了緩解謹慎性原則與其他會計原則的沖突，在實務(wù)中，企業(yè)應(yīng)注意調(diào)節(jié)謹慎性原則與其他原則的關(guān)系�？煽啃耘c相關(guān)性原則是謹慎性原則運用的基本條件，因此，謹慎性原則的運用應(yīng)首先確保會計信息的可靠相關(guān)。當謹慎性原則與權(quán)責發(fā)生制原則，配比原則，成本原則發(fā)生矛盾時，應(yīng)視經(jīng)濟環(huán)境不確定性而定，不確定性程度越高，優(yōu)先考慮前者。不確定性程度較低時，優(yōu)先考慮后者，要充分合理地反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，現(xiàn)金流量。當謹慎性原則與可比性原則，一貫性原則發(fā)生沖突時，優(yōu)先考慮前者，同時把影響后者的會計方法變更及影響程度在會計報表附注中加以充分披露。

　�。ǘ�）完善相關(guān)的準則和制度，使相關(guān)的會計準則和制度應(yīng)盡量具有可操作性。首先在謹慎性原則中如何把握度是關(guān)鍵。建立完善的相應(yīng)的會計準則和制度，使其細則盡可能付諸實踐，在不同企業(yè)的計量比例設(shè)置上下線，應(yīng)收賬款回收應(yīng)用后進先出法，既可指導(dǎo)會計實踐，又可避免企業(yè)采取不合理的措施裝飾報表，這樣各企業(yè)提供會計信息口徑才一致。其次國家應(yīng)在其財政政策承受能力范圍內(nèi)，適當縮小稅收政策和會計政策的差異。各企業(yè)在會計政策范圍內(nèi)，當自行選擇有利于企業(yè)經(jīng)營的準備計提方法及比例，報稅務(wù)部門備案，經(jīng)注冊會計師審計后應(yīng)允許在稅前列支。再次應(yīng)逐步擴大謹慎性原則適用范圍，應(yīng)將其運用范圍擴展到非上市公司，促使不同類型的企業(yè)在同一市場中進行公平競爭。最后，應(yīng)在財務(wù)報表附注中更詳細地披露謹慎性原則的運用情況，規(guī)范財務(wù)數(shù)據(jù)與財務(wù)數(shù)據(jù)的披露范圍，提高公司運用謹慎性的透明度。

　�。ㄈ�）提高會計人員綜合素質(zhì)。由于會計交易和事項是模糊性的，結(jié)果是不確定性的，況且謹慎性原則要求會計人員預(yù)計未來發(fā)生的費用和損失，作出合理估計和判斷，隨著新的交易和事項的出現(xiàn)，對會計人員的素質(zhì)要求會越來越高。在這種狀態(tài)下，會計人員必須提高自身的素質(zhì)。首先，應(yīng)加強會計專業(yè)職業(yè)道德教育，會計人員應(yīng)該具有求真務(wù)實的精神。其次，計算機的普及及信息化不斷深入，會計人員應(yīng)不斷更新專業(yè)知識，加強后續(xù)教育，經(jīng)濟環(huán)境的不斷變化，必然導(dǎo)致會計領(lǐng)域的不斷拓寬，會計方法的不斷更新和會計理論的不斷完善，這就要求會計人員不斷吸收新知識，解決新問題。不斷提高會計人員素質(zhì)，將大大降低謹慎性原則在日�？爝M工作中的運用難度。

　�。ㄋ模┢髽I(yè)外部環(huán)境需要進一步改善，進一步健全價格等市場機制。加強審計監(jiān)督，防止濫用和曲解謹慎性原則，避免加劇與其他會計原則的沖突。政府各相關(guān)部門，證券監(jiān)督管理機構(gòu)等應(yīng)為企業(yè)運用謹慎性原則創(chuàng)造良好的外部條件，加強監(jiān)管職能的建設(shè)。

　　（五）就企業(yè)內(nèi)部管理者而言，不應(yīng)過分依賴謹慎性原則運用潛力而忽視管理重點和難點。因為謹慎性原則運用是會計中對風險加以防范和管理的一個環(huán)節(jié)，它相對于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)生而言具有事后性。企業(yè)的內(nèi)部管理者應(yīng)把事前管理，事中管理，事后管理相結(jié)合，依據(jù)客觀條件，理性地作出決策。

　�。�六）加強審計監(jiān)督，強化企業(yè)內(nèi)在約束機制。謹慎性原則在實際操作中有較強傾向性和主觀性。因此，為了避免以謹慎性原則為借口，隨意變更會計核算方法，一方面要強化企業(yè)內(nèi)部的約束機制，提高會計人員的職業(yè)道德意思，優(yōu)化會計行為。另一方面，還須加強審計監(jiān)督，防止企業(yè)濫用和曲解謹慎性原則，避免人為加劇與其他會計原則的沖突，從而確保會計信息公允性和謹慎性合理運用。

　�。ㄆ撸┻m當增加對財務(wù)報表的披露。近年來，財務(wù)報表附注已成為上市公司財務(wù)報表必不可少的組成部分，財務(wù)報表應(yīng)有不依賴于報表表面而存在的信息。由于每家企業(yè)所面臨的不確定性在不同時間，不同經(jīng)營環(huán)境下有所不同，謹慎性原則應(yīng)用時間，范圍和程度也會有所不同。因此有必要在信息披露中充分說明謹慎性原則的情況下，充分披露謹慎性原則的應(yīng)用時間，范圍和程度，從而使企業(yè)利益相關(guān)者更準確地把握企業(yè)財務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，從而提高企業(yè)財務(wù)報表的可信賴度，繼而提高企業(yè)的誠信度。

　　參考文獻：

　　[1]《企業(yè)會計準則（2006）》，中華人民共和國財政部制定，經(jīng)濟科學出版社；2006年2月版.

　　[2]《企業(yè)會計準則講解（2006）》，財政部會計司編寫組，人民出版社；2007年4月版.

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