經(jīng)濟論文成本管理系統(tǒng)建設的經(jīng)驗
巴西央行成本管理系統(tǒng)（TheBancoCentraldoBrasil’sCostSystem）是巴西央行最主要的應用系統(tǒng)之一，也是巴西央行分析、評估和控制成本，優(yōu)化預算資金使用的重要工具。
摘要：巴西央行建立的成本管理系統(tǒng)在全球主要經(jīng)濟體中較為少見。該系統(tǒng)有助于巴西央行分析、評估和控制成本，對優(yōu)化預算資金使用、提高預算管理水平及提高服務質量等發(fā)揮方面重要作用。本文在借鑒巴西央行成本管理系統(tǒng)建設經(jīng)驗及分析其基本框架的基礎上，對我國人民銀行建設成本管理系統(tǒng)提出政策建議。
關鍵詞：巴西央行,成本管理系統(tǒng),經(jīng)驗借鑒
一、巴西央行成本管理系統(tǒng)建設的基本情況
巴西央行從1992年開始討論建設成本管理系統(tǒng)，期間經(jīng)過多次反復，2003年6月建成投入使用。當時面對的困難有：一是組織規(guī)模大；二是央行是具有壟斷特征的公共服務機構，無法比較借鑒其他公共機構使用作業(yè)成本法的經(jīng)驗；三是作業(yè)種類繁多；四是使用系統(tǒng)過時、信息不準確，并且現(xiàn)有計算機技術和平臺的多樣化給完成信息收集和整合模塊造成困難。
從時間上看，巴西央行成本管理系統(tǒng)建設主要經(jīng)歷三個發(fā)展階段：第一階段，1992年巴西央行提出將成本系統(tǒng)作為一項戰(zhàn)略措施，由內部職工開發(fā)，由于技術原因沒能完成。第二階段，1998年巴西央行召開計劃管理會議，會議制定新的改進管理政策，授權機構開發(fā)和實施成本系統(tǒng)。這期間，巴西央行聘請外部咨詢公司準備招投標材料，用于選擇和雇傭開發(fā)和使用成本系統(tǒng)的公司。1998年底巴西央行暫停該項目。第三階段，2000年巴西央行重啟該項目。2001年4月-2002年4月，完成巴西央行需求和系統(tǒng)設置；2002年5月-2003年5月，完成系統(tǒng)測試、巴西央行團隊培訓工作；2003年6月正式投入使用[1]。
巴西央行成本系統(tǒng)的建設成功經(jīng)驗主要概括為四個方面：
一是制度層面。2000年財政責任法的補充法101號的第50條第3款規(guī)定，公共管理部門應建設具有評價、后續(xù)預算、財務和資產(chǎn)管理功能的成本管理系統(tǒng)。該項法律頒布后，明確加快推進巴西央行成本管理系統(tǒng)的建設，保證其法律效力。
二是目標界定層面。巴西央行建設成本系統(tǒng)，主要目標是測控銀行管理成本；量化公共服務價值；測算履行業(yè)務職能的效率和效能；收集有關銀行計劃制定的信息，幫助控制作業(yè)活動；遵守財政責任法。
三是組織層面。首先，巴西央行取得管理層的支持，并爭取各個部門的配合與協(xié)作以及全行員工的理解與參與。其次，成立項目工作組，從財務管理部門和規(guī)劃和預算管理部門抽調人員成立工作組。
四是信息層面。利用召開專題會、提交工作簡報、培訓等多種渠道，廣泛、持久地宣傳成本系統(tǒng)，通報開發(fā)進程等信息；舉辦有關工作論壇和拜訪實施作業(yè)成本法的公共主體和私人公司；特別是，拜訪在這個領域有實踐經(jīng)驗的咨詢公司，獲取有關軟件和做法的信息。
五是外部支持層面。首先是技術支持方面，巴西央行聘請公司協(xié)助工作組調查銀行需求及制定系統(tǒng)技術規(guī)格，另聘請外部咨詢專家監(jiān)控公司提供的服務，并向工作組提供建議。畢馬威咨詢和審計公司聯(lián)合中標建設和實施成本管理系統(tǒng)，前者負責為系統(tǒng)提供技術解決方案，后者負責開發(fā)可應用的模型。另外，巴西央行內部團隊與外部咨詢公司充分協(xié)作，充分參與項目開發(fā)，這樣如咨詢公司合同到期后，內部團隊也能夠維護系統(tǒng)運行。其次是資金支持方面。整個項目經(jīng)費由銀行現(xiàn)代化項目下的巴西央行行動工具改善項目基金支付，由世界銀行的重建和發(fā)展（IBRD）項目贊助。
二、巴西央行成本管理系統(tǒng)的基本框架
（一）作業(yè)成本法
巴西央行成本管理系統(tǒng)采用作業(yè)成本法。作業(yè)成本法把央行履職過程描述為一個滿足目標需要而設計的一系列作業(yè)的集合。其中，作業(yè)推移的過程也是價值在央行內部逐步積累、轉移，直到最后形成最終產(chǎn)品成本的過程。
巴西央行成本管理系統(tǒng)的成本分攤由三個模塊構成，即資源、作業(yè)與成本對象，這三個模塊通過成本分攤路徑相互連接。首先匯集各作業(yè)中心消耗的各種資源，再將各作業(yè)中心的成本按各自的成本動因分配到各產(chǎn)品。通過這樣的費用分攤與追溯網(wǎng)絡，作業(yè)成本法把全部的成本分攤到最終產(chǎn)品、服務線、渠道、客戶與業(yè)務維持的成本上。
巴西央行成本對象分為4個級別（見圖1）。成本歸集路線不一定按照圖1的路線進行，如有的作業(yè)成本歸集到4級成本對象后，可能不經(jīng)過3級成本對象，而直接歸集到2級成本對象。
在建造成本管理系統(tǒng)過程中，巴西央行明確以下幾點[2]：
1.資源確認以巴西央行會計賬戶為基礎，會計記錄是成本數(shù)據(jù)的主要來源。
2.假設不存在閑置資源，所有資源都被作業(yè)所消耗，因此所有資源成本應分配到成本對象。
3.假設項目成本概念。央行能夠確認不同部門臨時共同行動的成本，或需要特別測算的行動成本。通過收集實施項目的人力成本，還有與項目有關的成本，就知道機構內實施的每個項目總成本。
4.分攤到成本對象的成本應是成本對象有效損耗的。即一項資源或作業(yè)要包括在成本對象成本中，則該資源或作業(yè)的分攤成本能夠確認和計量。但如果組織消耗的資源和作業(yè)與1級成本對象不是充分相關，或1級成本對象的對應消耗成本難以計量，應全部計入機構成本對象。機構成本對象歸集的成本常見于組織機構，比如，使用建筑公共部分的支出和折舊（禮堂、大堂，閑置住房支出等）。
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1.資源模塊。“資源”指的是為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的所有間接制造費用，如水、電、動力、折舊、低值易耗品等。與成本數(shù)據(jù)相關系統(tǒng)包括：①人力資源集中管理系統(tǒng)；②合同管理和監(jiān)控系統(tǒng)；③預算系統(tǒng)；④原料供應和重供應系統(tǒng)；⑤家具和固定資產(chǎn)控制系統(tǒng)；⑥差旅控制系統(tǒng)；⑦會計系統(tǒng)；⑧其他系統(tǒng)。巴西央行選擇使用具體到每位職工的個人補償標準用于評價作業(yè)成本和成本對象，而不是采用平均補償?shù)臉藴省Ｒ匀藛T支出為例，個人支出包括社會支出和其他福利，是巴西央行的最大資源性支出。巴西央行采取工時記錄系統(tǒng)。工時記錄系統(tǒng)是巴西央行成本模型的一個特色，該系統(tǒng)由職工直接提供信息，確保了人力資源成本分攤的可靠性。該系統(tǒng)能夠記錄所有職工完成某項作業(yè)花費的工時，依據(jù)工時便能把人員支出成本分攤到各項作業(yè)中。另外，選擇工時標準，也能分攤員工使用計算機設備的折舊成本、物料損耗成本和物理空間占用成本等。
巴西央行成本系統(tǒng)確認的資源類別主要有6項，具體見表1。
2.作業(yè)模塊。“作業(yè)”指的是根據(jù)生產(chǎn)流程重新劃分的成本作業(yè)庫。如果想正確地分配間接費用給各產(chǎn)品，就要根據(jù)作業(yè)庫的不同性質找到不同類型的成本分攤標準。因此，找準作業(yè)成本庫是分配間接費用的前提。
通過與巴西央行各單位和部門主管面談，咨詢公司團隊開展作業(yè)調查，分析所調查的作業(yè)，確認作業(yè)與各自不同成本對象的關系。巴西央行作業(yè)成本庫確認3488種作業(yè)，其中特有作業(yè)為890種。確認的作業(yè)不包括多部門重復性作業(yè)，即對不同單位實施的支持性作業(yè)，如法律支持，保密和人事管理等作業(yè)。
3.成本對象模塊。巴西央行成本系統(tǒng)模型確認四級成本對象。1級成本對象是巴西央行行為的最終產(chǎn)品，如制定和管理貨幣及外匯政策；監(jiān)管國家金融系統(tǒng)；管理巴西支付系統(tǒng)和貨幣供給。舉例如下：
�。�1）制定和管理貨幣及外匯政策（見表2）
（2）監(jiān)管國家金融系統(tǒng)（SFN）（見表3）
�。�3）管理巴西支付系統(tǒng)（SPB）和貨幣供給（見表4）
另外，巴西央行還確認多個代表第1級成本對象的宏流程：①參與國庫管理；②管理基金和項目；③機構；④養(yǎng)老金和福利；⑤職工離退休。
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巴西央行成本系統(tǒng)采用的成本模型中，選擇多個成本動因分攤資源成本到作業(yè)和分攤作業(yè)成本到成本對象[3]。
1.第1階段成本動因
�。�1）占用建筑物面積。根據(jù)使用不動產(chǎn)面積情況，將不動產(chǎn)折舊賬戶的成本和其他支出分攤到巴西央行各個單位。又根據(jù)部門工作人員數(shù)量情況，將各單位歸集的成本進一步分攤到部門（見圖2）。
�。�2）工時記錄。根據(jù)部門工作人員完成作業(yè)所花費的工時，將資源成本分攤到作業(yè)。常用于分攤以下資源，包括工資、費用和盈余、原料、五金、家具和不動產(chǎn)折舊，實習生支出等等。巴西央行約45%的資源成本根據(jù)工作人員實施作業(yè)的工時進行分攤，其中40%的資源成本為工資性和費用支出。
（3）部門工作人員數(shù)量。依據(jù)每個部門工作人員數(shù)量，將資源成本分攤到其他資源，如水費、污水費、硬件和個人設備折舊、原料損耗（見圖3）
�。�4）實習人員數(shù)量。根據(jù)單位實習人員數(shù)量分配資源成本到其他資源（見圖4）。
�。�5）直接分攤。將資源的全部成本分攤到某個特定作業(yè)。這種資源成本直接分配方式的產(chǎn)生是由于這些特定支出存在未確認的分攤方式，故只能通過作業(yè)將其全部成本一次性分配到特定成本對象。
2.第2階段成本動因
�。�1）直接分配。一項作業(yè)的全部成本直接分配到某個特定成本對象。
（2）工時記錄。當分攤一項作業(yè)成本到多個成本對象時，有必要記錄工作人員完成每個成本對象對應作業(yè)所消耗的工時，這樣可根據(jù)工作人員的工時分攤作業(yè)成本到各個成本對象。
�。�3）平均分攤。根據(jù)成本對象數(shù)量，平均分攤一項作業(yè)成本到各個成本對象。如公開市場操作部門有關清理和存儲數(shù)據(jù)系統(tǒng)的管理成本，平均分配到第3級成本對象（控制貨幣政策）和第1級成本對象（財政服務、項目和基金管理）。系統(tǒng)使用的第2級成本動因中，98%的作業(yè)成本動因為直接分配。
3.成本對象的成本動因
�。�1）直接分攤。將一個成本對象的全部成本直接分配到另一個成本對象。在模型中，這種分配方式是最普遍的。
（2）平均分攤。根據(jù)最終成本對象數(shù)量，將一個成本對象的成本平均分配到2個以上的成本對象，如將3級成本對象（法律、基礎設施、計劃和控制、其他）的成本按等同比例分攤到2級成本對象（貨幣政策管理、巴西支付系統(tǒng)管理）。
�。�3）部門員工數(shù)量。根據(jù)部門員工數(shù)量比例，將特定成本對象的成本分配到其他成本對象。
（4）單位員工數(shù)量。根據(jù)單位員工數(shù)量比例，將特定成本對象的成本分配到其他成本對象。
�。ㄋ模┚C合管理模塊
1.信息讀取和綜合模塊。信息讀取和綜合模塊主要通過接口讀取巴西央行不同系統(tǒng)的成本信息。除了利用接口外，該模塊下設置工時記錄模塊。工作人員按時記錄本人在不同作業(yè)上花費的工作時間。另外，工作人員在某些情況下也能記錄作業(yè)成本分攤到成本對象的比例。各級管理人員可通過OROS分析工具分析成本信息。OROS是分析管理軟件領域的領先者，提供衡量和改善企業(yè)財務績效的解決方案。OROS的應用軟件提供了綜合的成本模式、價值鏈分析、計分卡/績效評估和計劃性能。
2.信息管理模塊。信息管理模塊分析信息讀取和綜合模塊提供的成本數(shù)據(jù)，并向央行管理者提供建議。該模塊運用MicroStrategy工具和數(shù)據(jù)挖掘技術，具有以下功能：一是按需求提供有關資源、作業(yè)、成本對象和支持性作業(yè)成本等的成本報告；二是提供央行有關預算管理和貨幣政策操作結果的相關成本信息；三是比較分析不同單位相似作業(yè)的成本，估算該項作業(yè)使用了多少資源；四是比較央行特定作業(yè)成本與其他公司或實體的服務或產(chǎn)品價值；五是實施項目的全部成本；六是實施基金和項目管理服務的成本效率，準確確定所支付的管理津貼支出。
三、啟示
�。ㄒ唬┙⑷嗣胥y行成本管理系統(tǒng)
為了節(jié)約資源，優(yōu)化預算資金使用，人民銀行需要引入作業(yè)成本制度，建立成本管理系統(tǒng)；制定長期規(guī)劃，成立項目工作組，充分發(fā)揮管理層、員工及相關各方的能動作用；建設人力資源、合同等相關系統(tǒng)，豐富成本管理數(shù)據(jù)庫的信息來源，使數(shù)據(jù)庫的效用得以有效發(fā)揮。
�。ǘ┐_認央行作業(yè)成本庫
作業(yè)成本法以作業(yè)作為成本核算的中心環(huán)節(jié)。通過作業(yè)將單位的資源耗用與最終的產(chǎn)品聯(lián)系起來。引入外部咨詢公司，分析和確定央行主要運作作業(yè)和流程，確認作業(yè)成本庫，找出作業(yè)的動因，搭建系統(tǒng)框架，建立相對標準化的數(shù)據(jù)庫使用程序。
�。ㄈ┙梃b公共部門成本管理經(jīng)驗
借鑒公共部門成本管理系統(tǒng)豐富的指標、多層次的應用平臺、尤其是定期及不定期分析報告等經(jīng)驗，增強分析的有效性，實現(xiàn)與分類管理、重點分析的銜接互動，發(fā)揮在管理中的集成效應。
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參考文獻：
[1][2][3]thebancocentraldobrasil’scostsystem：acase
study，PreparedbytheCostandManagerialInformationConsultancyTeam，PlanningandBudgetDepartment，April，2004.
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