公允價值計量模式運用的思考
王麗
西山煤電杜兒坪礦供應科

【摘 要】隨著我國市場經(jīng)濟地位的確立及2006年2月《企業(yè)會計準則》的頒布，會計環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，一些企業(yè)資產(chǎn)和負債的賬面價值與市場價值已發(fā)生背離，如果會計還固守歷史成本，其提供的信息將對社會沒有價值，而公允價值計量模式因其能夠使會計記錄登記的信息由靜態(tài)轉(zhuǎn)化為動態(tài)，可及時、公允地反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營業(yè)績等，提高了信息的決策有用性，從而有利于信息使用者對企業(yè)作出正確的評價與判斷。基于此，本文通過對歷史成本計量模式與公允價值計量模式的比較分析，指出了公允價值計量模式的優(yōu)勢及其運用帶給企業(yè)的積極影響，并針對公允價值計量模式在運用過程中所遇到的問題提出了一些建議。
【關鍵詞】歷史成本；公允價值；計量模式；企業(yè)會計準則
 

隨著我國市場經(jīng)濟地位的確立、企業(yè)經(jīng)營活動的日趨復雜以及2006年2月《企業(yè)會計準則》的發(fā)布，會計環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，企業(yè)的一些資產(chǎn)或負債項目雖然尚未交易或使用，但其市場價格已發(fā)生了較大變化，賬面價值和市場價值發(fā)生背離，如果會計還固守歷史成本，不適當?shù)赜枰员韮?nèi)確認與計量，其提供的信息不僅對社會沒有價值，而且將被邊緣化，同時會影響外部相關者的利益與決策。而在公允價值計量模式下企業(yè)必須根據(jù)報告日的實際情況，對各項資產(chǎn)和負債進行重新計量，可以動態(tài)、公允、及時地反映各項資產(chǎn)和負債價值的變化，并在報表中予以反映，使報表信息更相關，對決策更有用，從而有利于信息使用者對企業(yè)作出正確的評價與判斷。
一、公允價值計量模式所具有的優(yōu)勢及其運用所帶給企業(yè)的積極影響
（一）公允價值計量模式所具有的優(yōu)勢
長期以來歷史成本計量模式應用廣泛，是傳統(tǒng)會計計量的核心，其優(yōu)點：一是歷史成本具有可靠性；二是歷史成本的數(shù)據(jù)比較容易取得；三是歷史成本具有可驗證性，便于審計人員檢查驗證會計報表。然而，隨著會計環(huán)境的不斷變遷以及人們對會計資料的不同需求，使得歷史成本計量模式面臨著前所未有的沖擊與挑戰(zhàn)。首先，物價變動的現(xiàn)實，向歷史成本提出挑戰(zhàn)。通貨膨脹時期貨幣幣值的劇烈變動，使得各個時期以歷史成本表現(xiàn)的貨幣購買力失去了可比性，如果仍按歷史成本原則編制企業(yè)會計報表，勢必影響會計報表的相關性、真實性、客觀性。其次，衍生金融工具的沖擊。衍生金融工具的日新月異，使得歷史成本會計的確認基礎和計量屬性發(fā)生動搖，因為衍生金融工具的特點是風險和報酬的轉(zhuǎn)移不是在交易完成之日，而是在合約簽訂之時。這就帶來了何時確認、確認什么、如何計量以及怎樣披露等一系列問題。第三，知識經(jīng)濟對歷史成本的沖擊。
（二）公允價值計量模式的運用帶給企業(yè)的積極影響
公允價值計量模式的運用，是“決策有用觀”會計目標的必然要求，是財務報告未來發(fā)展趨勢的必然要求，也是適應金融創(chuàng)新的需要。
1.公允價值計量模式的運用能夠提高會計信息的決策有用性
我國市場經(jīng)濟的發(fā)展正面臨全球日趨復雜的經(jīng)濟環(huán)境影響，有些企業(yè)的資產(chǎn)和負債價值己發(fā)生了很大變化，企業(yè)的賬面價值若仍按歷史成本計量進行反映，會計信息缺乏必要的相關性和及時性，使得財務報告過度關注歷史，重視成本、利潤，卻忽視未來，忽略現(xiàn)金流量和企業(yè)未來的價值。因此，企業(yè)相關財務信息并不能真實準確地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果等，而公允價值計量模式的運用則能較真實地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況、負債能力，會計確認與計量不再是單純記錄企業(yè)過去的經(jīng)濟業(yè)務事項，而是更多地反映未來，反映企業(yè)較真實的市場價值和盈利水平；能較準確地披露企業(yè)所能獲得的現(xiàn)金流量及所承擔的財務風險，從而提高信息的決策有用性。
2.公允價值計量模式的運用能較真實地反映企業(yè)經(jīng)營成果
由于我國多年來經(jīng)濟運行機制及會計準則的限制，造成企業(yè)大量呆、壞賬長期掛賬，有些設備已不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，卻仍作為企業(yè)的資產(chǎn)反映在會計報表上，造成企業(yè)資產(chǎn)虛增、利潤不實等等。這些都明顯地違反了資產(chǎn)預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的基本定義。同時，企業(yè)的收入是現(xiàn)行市價下的經(jīng)濟利益流入，而成本、費用則是在歷史成本計量下的經(jīng)濟利益的流出，這不符合配比原則，而且在這種狀況下所計算的企業(yè)收益，既包含了企業(yè)實際經(jīng)營利潤，又包含了由于計量模式所形成的價格差異。由此，可能造成虛利實分、收益超分配的現(xiàn)象。但如果收入和成本費用均采用公允價值計量模式計量，則配比結果下產(chǎn)生的收益就是企業(yè)真正的生產(chǎn)經(jīng)營所得，從而更有利于正確評價企業(yè)的經(jīng)營成果。
3.公允價值計量模式的運用有利于我國企業(yè)的資本保全
企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，必須能不斷買回所耗費的各種生產(chǎn)要素，才能維持簡單再生產(chǎn)和擴大再生產(chǎn)的順利進行。在物價上漲的經(jīng)濟環(huán)境中，如果繼續(xù)采用歷史成本進行計量，計量出的價值將無法購回原來相應生產(chǎn)規(guī)模的生產(chǎn)能力；而如果采用公允價值計量，各要素的價值能隨時反映因環(huán)境變化所帶來的影響，從而更有效地維護企業(yè)的生產(chǎn)力，保全企業(yè)資本。
二、公允價值計量模式在運用過程中所面臨的問題及分析
公允價值的運用是一把“雙刃劍”，在促進會計信息相關性、公允性、配比性、有用性、可理解性的同時，也使會計信息的可靠性、可比性受到挑戰(zhàn)。目前我國在公允價值計量模式運用中還面臨著許多問題。
（一）市場體系不夠完善
目前，我國的市場經(jīng)濟體制雖然已經(jīng)確立，但仍處于初級階段，經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)型并未最后完成。資本市場雖已建立，但其有效性較差，非市場化的因素依然存在。主要表現(xiàn)在：一是統(tǒng)一的市場結構還沒有形成，資源在市場上的自由流動仍存在較大的限制，不同市場上所反映出來的市場信息不一致，信息不對稱的程度較高；二是部分市場仍然處于壟斷狀態(tài)，競爭不充分，其資源價格不能反映市場的公允性；三是企業(yè)之間的非貨幣交易不規(guī)范，證券交易市場、產(chǎn)權交易市場、生產(chǎn)資料市場等都不成熟，價格難以真正反映價值，絕大多數(shù)資產(chǎn)的公允價值難以獲得。此外，政府對市場的干預還較為普遍，致使資源的價格往往偏離了市場的軌跡�？梢钥闯觯何覈�的市場在資源配置尤其是將有限資源從不能有效利用的企業(yè)向有效利用的企業(yè)轉(zhuǎn)移的能力嚴重不足，市場的信息不能充分地反映資產(chǎn)的價值，其公允性也就不可能得到體現(xiàn)，致使公允價值的應用受到了制約。
（二）我國當前的法律法規(guī)制度不夠健全
公允價值容易成為操縱利潤的工具，所以新會計準則對公允價值的應用作出了較為嚴格的規(guī)定。無論是對公允價值的定義還是應用，新會計準則都表現(xiàn)出較強的謹慎性原則。
（三）缺乏完善的公允價值理論體系
新會計準則雖然大量采用了公允價值，但沒有一個單獨的公允價值方面的具體準則，理論基礎還沒有定論，計算方法還不規(guī)范，對公允價值的運用都是體現(xiàn)在其他具體準則中，使公允價值計量缺乏相應而有效的解釋與指引。目前，公允價值的理論體系還不完善，許多問題還處于研究之中，公允價值在會計實務中還處于探索階段。
四、對我國公允價值計量模式運用的建議
（一）加快市場經(jīng)濟體制建設，改善經(jīng)濟環(huán)境，建立統(tǒng)一、開放、活躍而又充分競爭的交易市場
我國對公允價值的定義基本上是立足于交易價格，是非貨幣性資產(chǎn)的交換價格或者是債務清償?shù)慕痤~計量，并對公允價值的使用作出嚴格的規(guī)定，這種謹慎性的原則與我國的市場經(jīng)濟體制環(huán)境特征息息相關。因此需要全面完善市場經(jīng)濟體制，使資源能夠在市場上有效流動，特別是要完善資本市場的建設，擴大債券市場、票據(jù)市場、外匯市場、黃金等貴金屬市場，建立充分競爭的生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，尤其是房地產(chǎn)市場和金融工具市場，提高市場的有效性，使市場能夠公允地反映資產(chǎn)的價值，從而使公允價值的取得更客觀、更及時、更經(jīng)濟。同時，充分引入市場競爭機制，使企業(yè)真正成為自主、自由的市場交易主體，保證市場價格公允性的實現(xiàn)。
（二）嚴格執(zhí)行《企業(yè)會計準則》，完善相關的法律法規(guī)
公允價值堅持動態(tài)的價值反映，其本身并不意味著利潤容易受到操縱。如果嚴格執(zhí)行有關規(guī)定，公允價值只會促使企業(yè)的真實價值得到發(fā)現(xiàn)。新準則嚴格規(guī)范了公允價值的運用條件。一方面，其運用是謹慎的， 只在特定的幾個方面采用；另一方面，其確認要符合“商業(yè)實質(zhì)”、“可靠計量”等條件的規(guī)定，這一定程度上避免了鉆空子。
綜上所述，隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化，現(xiàn)代會計正從歷史成本計量模式向公允價值計量模式發(fā)展。雖然我國目前在應用公允價值計量模式時遇到了許多難題，但是以公允價值反映的會計信息，不僅可以增強會計信息的相關性，而且將更真實地反映企業(yè)的資本和收益。我國引入公允價值計量符合國際趨勢，是會計發(fā)展的一個巨大進步，必將成為我國未來會計計量模式的主流。

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