[摘 要]會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)由于制定出發(fā)點(diǎn)不同，稅會(huì)差異在所難免。會(huì)計(jì)和稅收之間的關(guān)系模式可以分為分離型和統(tǒng)一型。針對(duì)我國(guó)小企業(yè)的特點(diǎn)，通過(guò)小企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者的特點(diǎn)分析，得出我國(guó)小企業(yè)在處理會(huì)計(jì)和稅收關(guān)系上應(yīng)該以統(tǒng)一型為主，并結(jié)合2013年實(shí)施的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》分析我國(guó)在解決小企業(yè)稅會(huì)差異方面的制度變更。

　　[關(guān)鍵詞]核心期刊投稿,小企業(yè),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,稅會(huì)差異

　　1 小企業(yè)稅收現(xiàn)狀分析

　　根據(jù)我國(guó)《中小企業(yè)年鑒》(2012年)，我國(guó)中小企業(yè)在數(shù)量占企業(yè)總數(shù)的97.2%，資產(chǎn)總額占企業(yè)資產(chǎn)總額的49.25%，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)總收入的57.37%。中小企業(yè)已經(jīng)成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)重要的組成部分，超過(guò)半數(shù)的收入也成為我國(guó)主要的征稅對(duì)象，但是目前我國(guó)的小企業(yè)稅收流失嚴(yán)重，據(jù)保守估計(jì)應(yīng)該在30%以上。帶來(lái)這部分稅收流失的主要原因有以下幾點(diǎn)。

　　1.1 小企業(yè)會(huì)計(jì)制度稅會(huì)差異大，稅法遵從成本高

　　我國(guó)財(cái)政部2004年頒布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)〔2004〕2號(hào))已經(jīng)嚴(yán)重不符合小企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，而且在稅會(huì)差異方面較大，小企業(yè)依據(jù)《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行日常會(huì)計(jì)核算的情況下，期末進(jìn)行稅會(huì)差異調(diào)整的業(yè)務(wù)較多，且比較復(fù)雜。小企業(yè)會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)核算水平不高，進(jìn)行納稅調(diào)整需要加大會(huì)計(jì)人員的核算成本，進(jìn)而加大小企業(yè)稅法遵從的成本，這是小企業(yè)稅法遵從度不高的首要原因。

　　1.2 小企業(yè)會(huì)計(jì)制度稅會(huì)差異大，帶來(lái)稅收征管部門(mén)的權(quán)利尋租行為

　　由于《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》帶來(lái)的企業(yè)會(huì)計(jì)核算和稅收征管部門(mén)征收法規(guī)的不一致，就是稅收征管缺乏統(tǒng)一的征收依據(jù)，也給稅收征管部門(mén)的少數(shù)不法分子帶來(lái)權(quán)利尋租的可能，導(dǎo)致一部分稅款的流失。

　　1.3 稅收征管部門(mén)征收成本制約征收方式

　　我國(guó)關(guān)于會(huì)計(jì)核算水平不高，會(huì)計(jì)核算制度不健全，賬簿不完整的企業(yè)采用“核定征收”的稅款征收方式，也是因?yàn)椤缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)范的會(huì)計(jì)核算方法相對(duì)于小企業(yè)簡(jiǎn)單的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過(guò)于復(fù)雜，致使小企業(yè)普遍會(huì)計(jì)核算水平偏低，進(jìn)而使“查賬征收”的稅收征管模式征收成本過(guò)高，迫于征收成本的壓力，稅收征管部門(mén)職能選定“核定征收”的方式，這種征收方式的選擇，往往只看重行業(yè)的利潤(rùn)水平，而忽略了企業(yè)的個(gè)性特征，降低了小企業(yè)的稅收遵從的主觀意愿。

　　1.4 稅收征管部門(mén)重視不夠

　　由于小企業(yè)稅源分散，造成稅收征管部門(mén)有限的人力資源主要用于為“大戶”提供稅收服務(wù)，對(duì)小企業(yè)的稅收服務(wù)力度不夠，也是造成小企業(yè)稅收流失的原因之一。

　　2 小企業(yè)稅會(huì)關(guān)系分析

　　2.1 稅會(huì)關(guān)系類(lèi)型

　　稅收法規(guī)制定的目的在于保障國(guó)家的稅收，而會(huì)計(jì)制度制定的出發(fā)點(diǎn)是為了客觀反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，為會(huì)計(jì)信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息，由于出發(fā)點(diǎn)的不同，必然造成稅收法規(guī)和會(huì)計(jì)制度成為兩個(gè)既相互獨(dú)立，又緊密聯(lián)系的法律部門(mén)，在稅會(huì)關(guān)系上是強(qiáng)調(diào)二者的聯(lián)系，還是強(qiáng)調(diào)二者的獨(dú)立性，就形成了兩種不同的稅會(huì)關(guān)系類(lèi)型。強(qiáng)調(diào)二者聯(lián)系的稅會(huì)關(guān)系類(lèi)型我們稱(chēng)為統(tǒng)一型，強(qiáng)調(diào)二者獨(dú)立性的稅會(huì)關(guān)系我們稱(chēng)為分離型。

　　2.2 針對(duì)小企業(yè)稅會(huì)關(guān)系的選擇

　　在稅會(huì)關(guān)系類(lèi)型的選擇上，我們從會(huì)計(jì)信息使用者的角度出發(fā)進(jìn)行研究，會(huì)計(jì)的目的在于為會(huì)計(jì)信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息。大中企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者多元化，有投資者，債權(quán)人，稅務(wù)部門(mén)等多種信息使用者，會(huì)計(jì)信息為了滿足多元化的信息需求，因力求客觀反映企業(yè)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，采用分離型的稅會(huì)關(guān)系;而小企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者較為單一，多數(shù)小企業(yè)的主要會(huì)計(jì)信息使用者是稅務(wù)部門(mén)，所以應(yīng)采用統(tǒng)一型的稅會(huì)關(guān)系。

　　3 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于稅會(huì)差異的制度變更

　　《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》于2011年10月18日由中華人民共和國(guó)財(cái)政部以財(cái)會(huì)〔2011〕17號(hào)印發(fā)，自2013年1月1日起施行。財(cái)政部2004年發(fā)布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)〔2004〕2號(hào))予以廢止。新的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》從多個(gè)角度實(shí)現(xiàn)了稅會(huì)的統(tǒng)一，下面我們從不同角度來(lái)看《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于稅會(huì)差異的制度變更。

　　3.1 從《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定原則看稅會(huì)差異

　　《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在制定時(shí)提出“遵從基本準(zhǔn)則與簡(jiǎn)化要求相結(jié)合，滿足稅收征管與銀行信貸信息需求相結(jié)合，與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合理分工與有效銜接相結(jié)合”的“三結(jié)合”原則，明確把“滿足稅收征管”作為主導(dǎo)原則，去除了大部分的稅會(huì)差異。

　　3.2 從《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》收入的確認(rèn)和計(jì)量看稅會(huì)差異

　　收入的確認(rèn)方面《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》取消了關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移的收入確認(rèn)職業(yè)判斷性條款，并且直接列舉了多種常見(jiàn)銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)方式的收入確認(rèn)時(shí)間和方式，盡量消除了在稅收確認(rèn)時(shí)間方面的稅會(huì)差異。

　　在對(duì)于投資收益的核算方面，取消了權(quán)益法這種與稅收規(guī)定差異較大的會(huì)計(jì)核算方法，規(guī)定長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法進(jìn)行收益的確認(rèn)，這也消除了在長(zhǎng)期股權(quán)投資方面的稅會(huì)差異。

　　對(duì)于可能會(huì)記入“資本公積”的企業(yè)利得部分，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也將其記入“其他業(yè)務(wù)收入”或者“營(yíng)業(yè)外收入”，這樣也消除了相應(yīng)的稅會(huì)差異。

　　3.3 從《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量看稅會(huì)差異

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的計(jì)量屬性分為“歷史成本”“公允價(jià)值”“現(xiàn)值”“重置成本”四種計(jì)量屬性，而在《企業(yè)所得稅法》第五十六條規(guī)定：“企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、存貨、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等，以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)”。這就造成了稅會(huì)核算的差異，也是企業(yè)主要的期末納稅調(diào)整的項(xiàng)目。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中第六條規(guī)定“企業(yè)的資產(chǎn)按照成本計(jì)量”。這就保證了稅會(huì)在資產(chǎn)的確認(rèn)方面降低了稅會(huì)差異，避免了期末較為復(fù)雜的納稅調(diào)整過(guò)程。小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)核算能力有限，很難正確運(yùn)用資產(chǎn)負(fù)債觀核算應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異，這一規(guī)定降低了小企業(yè)會(huì)計(jì)核算難度，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的稅收征管可用性。 　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定會(huì)計(jì)核算應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，這一要求體現(xiàn)在資產(chǎn)計(jì)量方面就是要對(duì)大部分資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，減值雖然沒(méi)有實(shí)際發(fā)生，但根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，在會(huì)計(jì)信息中應(yīng)該予以反映。但我國(guó)《企業(yè)所得稅法》第五十六條規(guī)定：“企業(yè)在各項(xiàng)資產(chǎn)的持有期間，如果資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象，除經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部、稅務(wù)主管部門(mén)同意可以確認(rèn)損失外，不得對(duì)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整”，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在減值的問(wèn)題上采用的是“實(shí)際發(fā)生制”而非“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，這就使企業(yè)不可以在資產(chǎn)的持有期間計(jì)提減值準(zhǔn)備，也就在這一方面杜絕了稅會(huì)差異。

　　在固定資產(chǎn)的折舊和無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方面，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》更是直接規(guī)定了在折舊年限、攤銷(xiāo)年限、折舊計(jì)算方法和攤銷(xiāo)計(jì)算方法上應(yīng)該考慮稅法的規(guī)定，這樣就在固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方面降低了稅會(huì)差異。

　　3.4 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》仍然存在稅會(huì)差異的方面

　　盡管《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在很多方面盡量避免了稅會(huì)差異，但是在一些方面仍然不可避免的產(chǎn)生了一些差異。

　　3.4.1 對(duì)小企業(yè)的定義不同

　　《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)小企業(yè)的定義采用(工信部聯(lián)企業(yè)〔2011〕300號(hào))的針對(duì)于16個(gè)行業(yè)不同的標(biāo)準(zhǔn)劃分：

　　而《企業(yè)所得稅法》規(guī)定工業(yè)企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人，資產(chǎn)總額不超過(guò)3000萬(wàn)元;其他企業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)30萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)80人，資產(chǎn)總額不超過(guò)1000萬(wàn)元就是小企業(yè)。

　　3.4.2 職工薪酬核算范圍

　　《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)應(yīng)付職工薪酬方面核算的范圍比較寬廣，甚至包括未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的人員，這在《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定上是必須在匯算清繳企業(yè)所得稅時(shí)提供合法的憑證才予稅前扣除的項(xiàng)目。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]曹燦霞.我國(guó)中小企業(yè)稅收遵從影響因素分析[D].長(zhǎng)沙：湖南大學(xué)，2012.

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